第一章   導(dǎo)   論 

第一節(jié)  研究背景及意義 
當(dāng)我國電子商務(wù)市場在保持快速增長、互聯(lián)網(wǎng)交易規(guī)模逐年增大的同時，稅收的漏洞也越來越大。為了對電子商務(wù)交易主體給予法律約束，保證我國財政收入的穩(wěn)定增長，規(guī)范行業(yè)發(fā)展、市場秩序，推動電子商務(wù)健康有序發(fā)展，我國為未來能開展電子商務(wù)征稅作出了相應(yīng)的努力。 

在國內(nèi)電子商務(wù)的稅收征管方面，我國于 2015 年 1 月 5 日公布了《中華人民共和國稅收征收管理法修訂草案（征求意見稿）》，從中可見，我國已考慮并設(shè)法修改了電子商務(wù)環(huán)境下稅收征管的一些環(huán)節(jié)，如納稅人識別號制度、稅務(wù)登記中從事互聯(lián)網(wǎng)交易的納稅人應(yīng)當(dāng)在其網(wǎng)站首頁或者從事經(jīng)營活動的主頁面的醒目位置公開稅務(wù)登記的登載信息或者電子鏈接標(biāo)識等條例，這些都充分體現(xiàn)了我國對于電子商務(wù)征稅的支持態(tài)度。2013 年 4 月 1 日起實施的《互聯(lián)網(wǎng)發(fā)票管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第 30 號），雖其推行目的并不在于電子商務(wù)征稅，但也為未來電子商務(wù)全面征稅奠定了良好的基礎(chǔ)。2014 年國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告 2014 年第 57 號）中規(guī)定：“增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人，月銷售額或營業(yè)額不超過 3 萬元（含 3 萬元）的，免征增值稅或營業(yè)稅”；在企業(yè)所得稅方面，《關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2015]34 號）中規(guī)定，“自 2015 年 1 月 1 日至 2017 年 12 月 31 日，對年應(yīng)納稅所得額低于 20 萬元（含 20 萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按 50%計入應(yīng)納稅所得額，按 20%的稅率繳納企業(yè)所得稅”。這些看似只為扶持小微企業(yè)的政策，其實也是為電子商務(wù)小微企業(yè)提供了優(yōu)惠，旨在提高電子商務(wù)征稅的遵從度。如淘寶等一些平臺，B2C 的企業(yè)都是具有稅務(wù)登記證的；而 C2C 部分，大部分網(wǎng)店并未達到繳稅起征點，且已經(jīng)有許多小網(wǎng)店開始自覺繳稅，因此國內(nèi)電子商務(wù)征管正在穩(wěn)步推進中，本文不作重點討論。 

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第二節(jié)  文獻綜述 
對于是否征稅，自電子商務(wù)興起之時，各國就圍繞電子商務(wù)是否征稅展開了激烈討論。雖然各國出于多方考慮，出臺了不同政策，但隨著電子商務(wù)貿(mào)易的急劇擴張，各國的態(tài)度已相當(dāng)明朗——應(yīng)該對電子商務(wù)征稅。 
從征管模式來研究，加拿大稅收專家 Arthur Cordell（阿瑟?科德爾）于 1994 年提出比特稅，荷蘭經(jīng)濟學(xué)家 Lue Soete（盧·蘇特）對比特稅做出了進一步完善。他們提出這一概念，意在通過對電子信息按流量征稅，以防止政府稅收收入因互聯(lián)網(wǎng)而大量流失。美國經(jīng)濟學(xué)家  James Tobin (詹姆斯·托賓)在 1972 年的普林斯頓大學(xué)演講中首次提出托賓稅，旨在降低匯率波動，抑制資本市場投機行為。托賓稅是指按照網(wǎng)上交易貨幣流量的來征收的貨幣流量稅。 
從稅收管轄權(quán)角度來看，美國國際稅法學(xué)家 R.L.Doernberg（多恩伯格）于 1998年提出了信息預(yù)提稅方案。該方案指出，對跨境電子商務(wù)環(huán)境下的經(jīng)營所得征稅，可以參考投資所得，采取來源國先征收預(yù)提稅，來源國與居住國共享稅收利益②。挪威稅法教授  Arvid A.Skaar（阿爾維達·A·斯卡爾）則創(chuàng)造性地提出了“虛擬常設(shè)機構(gòu)”，優(yōu)化了當(dāng)時常設(shè)機構(gòu)的定義，認為用“固定營業(yè)場所”來界定常設(shè)機構(gòu)以及國際稅收協(xié)定中對輔助性活動的規(guī)定，都將不再適用于跨境電子商務(wù)。  

上述各國專家所提方案都是從某一角度進行分析，切入點深而細，論述角度獨特，，極具創(chuàng)新性和遠見性。然而，跨境電子商務(wù)的復(fù)雜性和延展性以及多方利益的糾葛決定了全球稅收征管的繁雜性。因此，無論是從征管模式分析還是從稅收管轄權(quán)角度分析，單獨分析兩者已經(jīng)不能滿足在現(xiàn)今的電子商務(wù)環(huán)境下解決稅收問題的要求。

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第二章  跨境電子商務(wù)涉稅研究理論基礎(chǔ) 

第一節(jié)  電子商務(wù)基本理論 
B2B 是電子商務(wù)應(yīng)用最重要的一種形式，目前其資金額度在電子商務(wù)的交易額中所占的比重也最大。企業(yè)可以利用網(wǎng)絡(luò)進行篩選，獲取最佳合作對象，并在互聯(lián)網(wǎng)上完成包括定購到結(jié)算的全部交易行為。B2C 是電子商務(wù)出現(xiàn)的最早形式。消費者利用互聯(lián)網(wǎng)直接參與經(jīng)濟活動，類似于商業(yè)電子化的零售商務(wù)。從事 B2C 的企業(yè)類型也不盡相同，一類是沒有實體店的純在線銷售商，一類是現(xiàn)有傳統(tǒng)企業(yè)利用互聯(lián)網(wǎng)銷售與線下業(yè)務(wù)互相補充的業(yè)務(wù)。企業(yè)提供的商品和服務(wù)也越來越多樣化，包括各類有形商品、無形商品及各類服務(wù)（如在線醫(yī)療咨詢、遠程教育等）。C2C 是指買賣雙方（小微企業(yè)或個人）通過第三方交易平臺企業(yè)進行網(wǎng)上實物和服務(wù)的交易。此處的第三方交易平臺企業(yè)發(fā)揮著中介作用，幫助個人消費者發(fā)布信息，促成交易，然后收取相應(yīng)費用。 
云計算是一種使用共享實體和虛擬資源（包括互聯(lián)網(wǎng)、服務(wù)器、存儲、應(yīng)用軟件、服務(wù)）來提供標(biāo)準(zhǔn)化、可配置、隨時的在線電腦服務(wù)，這些服務(wù)的提供只需要很少的管理或與服務(wù)供應(yīng)商較少的互動就能實現(xiàn)。其服務(wù)模式主要包括基礎(chǔ)設(shè)施即服務(wù)，平臺即服務(wù)和軟件即服務(wù)等模式，具體內(nèi)容見表 1。 

遠程服務(wù)，按照不同的通信手段可以分為電信遠程服務(wù)和網(wǎng)絡(luò)遠程服務(wù)。本文研究的是跨境電子商務(wù)，因此主要闡述網(wǎng)絡(luò)遠程服務(wù)。網(wǎng)絡(luò)遠程服務(wù)基于互聯(lián)網(wǎng)，突破了時間和空間的限制，具有多種形式，包括網(wǎng)絡(luò)在線客服，遠程教育，在線醫(yī)療咨詢以及計算機遠程維護系統(tǒng)等。其中，遠程教育由于學(xué)生可隨時隨地上課、根據(jù)個人情況對于課程進度進行調(diào)整、根據(jù)喜好選擇不同的授課老師等優(yōu)點，已在實際生活中得到廣泛運用。

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第二節(jié)  跨境電子商務(wù)的涉稅特征 
在傳統(tǒng)商務(wù)交易中，稅務(wù)機關(guān)通過審查憑證（如紙質(zhì)發(fā)票、收據(jù)）、賬簿等實體會計資料來核定應(yīng)納稅額，但在電子商務(wù)活動中，尤其是 C2C，其交易協(xié)議內(nèi)容（包括結(jié)算方式、結(jié)算金額、交易標(biāo)的物種類）大都是以虛擬形式達成，并通過電子支付完成交易的。 
在跨境電子商務(wù)環(huán)境下，書面協(xié)議對于交易的進行不再重要，紙質(zhì)憑證也并非必不可少，買賣雙方可以任意篡改、刪除、隱匿交易過程中形成的電子記錄，使得傳統(tǒng)記賬與征稅方式缺乏相關(guān)實體憑證，而在跨境貿(mào)易中，貿(mào)易雙方所在國對于這筆交易的監(jiān)控本就薄弱，電子商務(wù)的出現(xiàn)，更利于隱匿稅源，加大稅收征管和稽查的困難。 
電子商務(wù)下，買家訪問的站點本身就是虛擬的，且多數(shù)站點設(shè)有鏡像站點，交易的來源具有不確定性和隱匿性。賣家能通過改變服務(wù)器輕松選擇經(jīng)營地點，造成稅務(wù)機關(guān)很難查明賣家的身份和地理位置，無從判定該賣家是否應(yīng)當(dāng)納稅、需征什么稅種、需征多少稅。 
電子商務(wù)的交易對象已經(jīng)被虛擬化成為“數(shù)字化信息”，互聯(lián)網(wǎng)塑造了一個虛擬場所，其中，交易的商品服務(wù)以信息的形式存在，交易的過程中簽訂的合同、交易的憑證等也都以數(shù)字化信息為載體，此外，如在直接電子商務(wù)下，涉及的商品是無形的貨物和服務(wù)，交易的商品無需傳統(tǒng)運輸渠道，只需互聯(lián)網(wǎng)傳輸即可完成交貨步驟。 

除非納稅人主動申報，否則稅務(wù)部門很難對此部分“數(shù)字化信息”進行監(jiān)控并征稅。因此，數(shù)字化的信息使得征稅對象難以確定。 

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第三章  跨境電子商務(wù)對我國稅收的影響.......................11 
第一節(jié)   跨境電子商務(wù)對我國稅收影響概述....................11 
一、從所得稅角度...........................................11 
二、從流轉(zhuǎn)稅角度............................................12 
三、其他小稅種..............................................14 
第二節(jié)  跨境電子商務(wù)對所得稅的影響分析......................15 
一、常設(shè)機構(gòu)的功能受到?jīng)_擊..................................15 
（一）帶來“避免成為常設(shè)機構(gòu)”新方式...................15 
（二）現(xiàn)有常設(shè)機構(gòu)定義的局限性.............................16 
（三）更有利于常設(shè)機構(gòu)營業(yè)收入的轉(zhuǎn)移...................18 
二、居民隱匿所得難以征收................................18 
三、收入定性問題更加嚴重....................................19 
第三節(jié)  跨境電子商務(wù)對流轉(zhuǎn)稅的影響分析.....................19 
一、增值稅稅收管轄權(quán)國際規(guī)則的缺失..........................19 
二、增值稅納稅主體難以確定.................................20 
第四章  解決我國跨境電子商務(wù)稅收問題的應(yīng)對策略.............22 
第一節(jié)  我國制定應(yīng)對方案遵循的原則................22
一、堅持稅收中性原則........................................22 
二、堅持稅收公平原則.......................................22 
三、堅持稅收主權(quán)原則........................................22 
四、堅持稅收靈活高效原則...................................23 
第二節(jié)  解決跨境電子商務(wù)下我國所得稅稅收問題的應(yīng)對方案.....23 
一、解決常設(shè)機構(gòu)問題的應(yīng)對方案及選擇......................23 
（一）參考“虛擬常設(shè)機構(gòu)”，完善常設(shè)機構(gòu)定義............23 
（二）創(chuàng)立新規(guī)則，關(guān)注數(shù)字化聯(lián)結(jié)度.....................24 
（三）以“顯著存在”代替“常設(shè)機構(gòu)”................25 
（四）在電子商務(wù)數(shù)字交易中引入預(yù)提稅...................26 
（五）我國方案選擇與設(shè)計..................................26 
二、改進我國居民稅收征管模式...............................27 
（一）建立“跨境電子商務(wù)稅款征繳系統(tǒng)”...................27 
（二）完善跨境電子商務(wù)稅收征管環(huán)節(jié).........................28 
三、制定所得收入性質(zhì)劃分新標(biāo)準(zhǔn).........................28 
第三節(jié)  解決跨境電子商務(wù)下我國流轉(zhuǎn)稅稅收問題的應(yīng)對方案.....29 
一、明確目的地原則.......................................29 
二、制定目的地客戶識別規(guī)則——跨境 B2B 解決方案..........29 
三、建立消費者所在地注冊登記制度——跨境 B2C 解決方案......30 
第四節(jié)  提高我國參與國際稅收協(xié)調(diào)的積極性...................31 
一、積極參與國際電子商務(wù)互聯(lián)網(wǎng)標(biāo)準(zhǔn)的制定...................31 
二、積極參與國際稅收協(xié)定的制定...........................31 

三、加強國際間稅收情報交換與合作.........................32

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第四章  解決我國跨境電子商務(wù)稅收問題的應(yīng)對策略

第一節(jié)  我國制定應(yīng)對方案遵循的原則
國際稅收制度應(yīng)在傳統(tǒng)商務(wù)和電子商務(wù)之間、不同電子商務(wù)形式之間尋求中立性，跨境商業(yè)活動的區(qū)位選擇和企業(yè)的組織形式應(yīng)該僅僅是出于經(jīng)濟的考慮，而不應(yīng)受到國際稅收制度的影響。因此，要保持稅收中性原則，就不能區(qū)別對待傳統(tǒng)商務(wù)和電子商務(wù)、不同電子商務(wù)形式，要堅定地對電子商務(wù)征稅，不能打著扶持電子商務(wù)的旗號而對電商企業(yè)放任不管，這是對傳統(tǒng)商務(wù)的變相打壓。此外，要保持稅收中性原則，對電子商務(wù)征稅應(yīng)沿用現(xiàn)有稅種，并對現(xiàn)有稅種進行相應(yīng)調(diào)整以適應(yīng)電子商務(wù)的征管，而不能征收新稅種。最后，堅持稅收中性原則，對電子商務(wù)征稅而言，不僅不會打壓電子商務(wù)，還會促進電子商務(wù)的健康有序發(fā)展，有利于電商和傳統(tǒng)商務(wù)的公平競爭。 

堅持稅收主權(quán)，保障了我國稅收利益的同時，也從根本上保障我國在國際上的主權(quán)地位。在跨境電子商務(wù)征稅權(quán)問題上，我國仍處于探索時期。在我國探索完善的道路上，借鑒國際相關(guān)法律或其他國家的觀點是一個可取的方式。但在借鑒的過程中，我國除了要契合國際主流觀點外，還需要時刻注意堅持我國稅收主權(quán)地位，以此來體現(xiàn)我國在國際上的經(jīng)濟強國地位。 

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結(jié)論

本文主要從稅收管轄權(quán)角度，結(jié)合我國現(xiàn)有稅收政策和我國國情，分析了跨境電子商務(wù)對我國所得稅和流轉(zhuǎn)稅的影響。對于所得稅，主要存在常設(shè)機構(gòu)定義的不適應(yīng)、居民收入的隱匿和收入定性的問題。對于以增值稅為主要分析對象的流轉(zhuǎn)稅，則存在增值稅稅收管轄權(quán)國際規(guī)則的缺失和增值稅納稅主體難以確定的問題。在參考了國內(nèi)外學(xué)者的研究的基礎(chǔ)上，針對以上問題，提出了相應(yīng)的建議。認為在分析問題時，首先應(yīng)該明確堅持的原則，再對問題提出相應(yīng)的方案。除此之外，本文認為，我國應(yīng)積極參與國際稅收協(xié)調(diào)，維護我國的征稅權(quán)，確保我國的國際稅收利益得以實現(xiàn)。 

參考文獻（略）

本文編號：40096