第一章  引言 

第一節(jié)   研究背景和研究意義
國外一系列財務造假案件的爆發(fā)，，給投資者造成巨額損失，美國為了恢復公眾對股票市場及對企業(yè)的信心，頒布了薩班斯法案，要求管理層對企業(yè)內部控制的情況做出評價，出具內部控制評價報告，并由注冊會計師對企業(yè)內部控制進行鑒證，出具內部控制審計（鑒證）報告。為了順應國際資本市場對內部控制監(jiān)管的改革趨勢，于 2010 年頒布《內部控制審計指引》（簡稱指引），指引中對內部控制審計進行了定義，并做出了原則性指導，要求自 2011 年起，在境內外的上市公司中執(zhí)行該制度，自 2012 年起，在 A 股主板上市的所有公司中執(zhí)行。 國外學者對 SOX 法案頒布后審計費用的變化進行了研究，大量文獻表明在實施內部控制審計后審計費用的增加超過了其所帶來的收益，執(zhí)行該項制度給企業(yè)造成高額的成本，學者對執(zhí)行該制度前后事務所收費的變化進行了研究，認為該項制度的實施增加了審計費用，這給《指引》的實施帶來了阻力。對內部控制進行審計增加了事務所的工作量，在一定程度上使得審計費用有所增加。隨著我國內部控制審計制度不斷完善，越來越多的上市公司愿意聘請不同的事務所對內部控制與財務報表單獨進行審計，在年報中披露內控審計費用的公司也隨之增加。內部控制審計報告由事務所出具，而評價報告由企業(yè)自己進行評估，評價報告的信息含量如何對內部控制審計費用產生影響將是本文接下來要進行研究的；同時，我國市場經濟的不斷完善，有關部門及事務所自身也不斷對內部控制相關制度進行完善，監(jiān)管力度逐漸加大，外部的監(jiān)管如法律環(huán)境的好壞及上市公司違規(guī)及訴訟仲裁次數(shù)如何對內部控制審計費用產生影響。 
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第二節(jié)  論文創(chuàng)新 
本研究主要有以下創(chuàng)新： 一、內部控制缺陷與審計費用的研究已經有大量文獻，但通過對文獻的梳理發(fā)現(xiàn)，已有文獻研究集中在檢驗實施內部控制審計與自評缺陷對審計費用產生的變化，結論一致認為較實施前有所增加；對內部控制審計費用的研究樣本集中于首次執(zhí)行該制度的公司，費用的獲取除了少數(shù)可以從年報中得到外，采用實施該指引后減去實施前的費用推算得出；其次，對于缺陷與內部控制審計費用的研究，學者集中于對是否存在缺陷以及存在重大缺陷對費用的影響，因此，本文在前人的研究基礎上進一步細化，檢驗缺陷嚴重程度與內部控制審計費用的關系。 二、針對外部監(jiān)管，本文用法律環(huán)境及違規(guī)和訴訟仲裁次數(shù)來衡量，在各省法律環(huán)境的數(shù)據(jù)處理上采用 0—1 虛擬變量進行處理，研究不同地區(qū)法律環(huán)境的好壞對內部控制審計費用產生的影響。 三、本文的內部控制審計費用數(shù)據(jù)是根據(jù)年報披露信息手工整理所得，比現(xiàn)有文獻的推算結果更準確。 
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第二章  文獻綜述 

第一節(jié)  國內外文獻綜述
內部控制與審計費用之間的關系，國內外學者都進行了大量的研究，尤其是在 SOX 法案實施后，學者普遍認為被審計單位內部控制能有效降低審計費用。Weil  Jonathan（2004）研究發(fā)現(xiàn)在美國執(zhí)行 SOX 法案頒布后，增加了注冊會計師的審計成本，導致審計收費增加；楊德明、胡婷（2010），曹建新、陳志宇（2011）認為企業(yè)內部控制的有效性與外部審計之間確實存在替代效應，其質量的提高有助于降低審計費用，這與過于激烈的市場競爭環(huán)境有關，為了降低審計費用使得自身更具競爭力，事務所往往會依據(jù)企業(yè)內部控制質量的高低制定實質性測試的范圍。內部控制質量低會增加企業(yè)經營失敗的可能性，Mei Feng（2009）對內部控制質量與內部管理的關系進行了研究，認為內部控制無效導致公司出具錯誤的內部報告，管理者會根據(jù)這些報告內容對收入與成本進行調整，導致企業(yè)經營失敗，加大了注冊會計師的風險，審計費用增加。孫新憲、田利軍（2011），張汪峰、張兆國、楊清香（2011）等學者研究發(fā)現(xiàn)內部控制有效性與審計費用存在負相關關系，但這種關系不顯著，可能導致的原因是注冊會計師并沒有實施真正意義上的風險導向審計；張敏、朱小平（2010），牟韶紅、李啟航、于林平（2014）發(fā)現(xiàn)企業(yè)內部控制與事務所的收費之間具有明顯的正相關關系，事務所對內部控制存在缺陷的公司收取的費用更高。在內部控制有效性對事務所收費影響的基礎上進行了深入的研究，圍繞是否披露內部控制相關報告及報告質量與審計費用的影響展開。Eyelyn R.（2007）對執(zhí)行薩班斯法案后，根據(jù)控制報告檢驗審計師對內部控制審計的力度，發(fā)現(xiàn)審計師會擴大對內部控制的測試范圍以降低財務欺詐的可能性，研究結論表明薩班斯法案的執(zhí)行增加了審計師的風險。我國曹建新、陳志宇（2011）認為內部控制質量較高的上市公司更愿意聘請外部審計對內部控制進行鑒證，向投資者及監(jiān)管部門傳遞信息以提升公司在市場中所占的份額；陳潔（2012）以 A 股數(shù)據(jù)為樣本，認為自愿披露內部控制評價報告能有效降低審計費用。 
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第二節(jié)  研究述評 
對以上文獻進行梳理后，在內部控制與審計費用的研究中發(fā)現(xiàn)，內部控制具有替代效應，內部控制完善企業(yè)審計費用會降低，國外審計師在執(zhí)行內部控制審計后收取了較高的審計費用作為對成本增加的補償。對于內部控制缺陷與審計費用的研究，國內外學者的結論基本一致，一些學者認為上市公司內部控制不健全存在缺陷其審計費用會增加；存在重大缺陷的上市公司審計費用顯著增加。此外，部分學者對缺陷的類型，如組織結構缺陷，資金缺陷等不同類型分類檢驗了與審計費用關系，普遍認為缺陷與審計費用正相關。 由于我國對內部控制審計執(zhí)行的是整合審計與單獨審計并行的模式，國內外對是否在年報中披露內部控制審計費用沒有強制性規(guī)定，導致學者不易獲取該數(shù)據(jù)，因而多數(shù)文獻集中于對費用的影響因素進行分析。對內部控制審計費用的研究，借鑒張宜霞（2011）的方法，學者集中在公司規(guī)模、復雜程度、是否合并審計等影響因素進行檢驗。國外許多學者在分析法案實施后審計費用的變化時，發(fā)現(xiàn)執(zhí)行內部控制審計增加了審計的成本，使得費用大幅增加，國內也有少數(shù)學者對首次執(zhí)行內部控制審計的企業(yè)進行了分析，發(fā)現(xiàn)內部控制缺陷、公司規(guī)模及復雜程度等因素與內部控制審計費用顯著相關。此外，對內部控制缺陷與內部控制審計費用的研究中，大多數(shù)的文獻集中于對內部控制是否存在缺陷以及重大缺陷的存在對內部控制審計費用的影響。對于缺陷的認定標準，財政部將其按照可能導致經營失敗的嚴重程度分為一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷。通過對文獻的梳理發(fā)現(xiàn)按照財政部缺陷認定標準檢驗 3 種不同缺陷類型的上市公司對內部控制審計費用的影響的文獻鮮有。 
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第三章 理論與現(xiàn)狀分析 ........... 12 
第一節(jié) 內部控制審計 .... 12 
一、內部控制審計的定義與內容........ 12 
二、內部控制審計國內外制度發(fā)展歷程 .......... 13 
三、內部控制審計披露現(xiàn)狀 .... 17 
四、內部控制審計費用 ........ 18 
第二節(jié) 內部控制缺陷的定義 ...... 20 
一、內部控制缺陷的認定 ...... 21 
二、內部控制缺陷的披露情況 .......... 21 
三、內部控制自我評價與內部控制審計的關系 .... 22 
第三節(jié) 理論分析 ........ 23 
第四章 研究設計 ......... 26 
第一節(jié) 假設提出 ........ 26 
第二節(jié) 樣本的選擇與數(shù)據(jù)來源 .... 28 
第三節(jié) 模型設立與變量的選擇 .... 28 
第四節(jié) 描述性統(tǒng)計 ...... 31 
第五章 實證分析 ......... 34 
第一節(jié) 主要變量的相關性分析 .... 34 
第二節(jié) 回歸檢驗 ........ 35 

第五章  實證分析 

第一節(jié)  主要變量的相關性分析 

由表 5.1 可看出，各變量之間的相關系數(shù)不高于 0.6，意味著各自變量和控制變量之間不存在多重共線性的問題，資產負債率（LEV）與總資產報酬率（ROA）之間的相關系數(shù)達到 0.8，是因為資產負債率與總資產報酬率都是以總資產作為分母，因而兩者之間的關聯(lián)性比較大。缺陷程度（ICW）與內部控制審計費用（LNICA）之間呈正相關關系，在 10%的水平上顯著，相關系數(shù)為 0.11，說明披露的缺陷越嚴重，財務報告存在重大缺陷的可能性越大，審計師收取的內部控制審計費用越高。法律環(huán)境（LAW）與內部控制審計費用（LNICA）在 5%的水平上顯著，相關系數(shù)為 0.144，說明上市公司所在地區(qū)法律環(huán)境好，對于注冊會計師來說面臨的監(jiān)管較嚴，因而可能遭到投資者集體抱團訴訟的風險增加，審計師會實施更多的控制測試以降低風險，成本增加導致費用增加；違規(guī)及訴訟仲裁次數(shù)（PUNISH）與內部控制審計費用呈正相關，意味著受到違規(guī)和訴訟的次數(shù)越多，對于注冊會計師來說面臨的風險越大，根據(jù)保險理論，企業(yè)所有者往往在遭受損失后會企圖把部分責任推脫到注冊會計師身上，以降低自己的損失（盡管注冊會計師已經按照職業(yè)準則執(zhí)行了所有的審計程序），為此，注冊會計師將會收取比原先更高的內部控制審計費用作為將來受到處罰或訴訟的補償；同樣，違規(guī)上市公司面臨的監(jiān)管更嚴格，審計師將會對違規(guī)上市公司執(zhí)行更多的審計程序以降低將來可能遭受的風險補償。與公司規(guī)模（LNSIZE）在 5%的水平上顯著且呈正相關，系數(shù)為 0.6，企業(yè)規(guī)模越大涉及的業(yè)務越多，審計師需要抽樣的范圍大大增加，同理，子公司越多，不同的公司經營業(yè)務或有不同，對注冊會計師執(zhí)業(yè)能力要求更高，所花費的成本更大，所以內部控制審計費用與公司規(guī)模和子公司數(shù)正相關，這與前者的研究一致。與總資產報酬率（ROA）呈負相關，系數(shù)為-0.01，說明盈利能力越高的上市公司對財務報告進行操縱的可能性較低，財務報告存在重大錯報的風險較低，支付的費用越低。資產負債率（LEV）與內部控制審計費用正相關，在 5%的水平上顯著，通常認為企業(yè)未對債務進行合理的控制導致債務危機，導致經營失敗的可能性增加，因而債務風險越高內部控制審計費用越高。

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結論 

根據(jù)五部委頒布分批執(zhí)行內部控制審計的規(guī)定，2012 年在所有 A 股主板上市的公司執(zhí)行內部控制審計，本文以 2012—2014 年所有 A 股主板上市公司為樣本，對內部控制缺陷嚴重程度、法律風險及違規(guī)仲裁次數(shù)對內部控制審計費用的影響進行了研究，考慮在已有的研究中，內控審計費用與公司規(guī)模、復雜程度、是否四大等都有顯著的關系，因此，本文選取這些變量作為控制變量。對內部審計費用與內部控制缺陷嚴重程度進行研究，研究發(fā)現(xiàn)，缺陷類型越嚴重，內部控制審計費用高、即存在內部控制重大缺陷的企業(yè)，內部控制審計費用要高于存在其他缺陷類型的企業(yè)。其原因是，內部控制存在缺陷說明該上市公司的內部控制設計或者執(zhí)行不到位，不能合理有效的保證財務報告的合理性和公允性，產生審計失敗的風險大，審計師通過擴大控制測試的范圍以降低風險，所以相對于存在一般缺陷的上市公司收取的內控審計費用多。此外，本文還檢驗了法律環(huán)境與內部控制審計費用的關系，本文以樊綱等編寫的衡量各省宏觀法律制度的指標為法律環(huán)境的替代變量，研究發(fā)現(xiàn)，法律制度健全的省份相比法律制度不健全的省份內部控制審計費用要高，這是因為本文選取的法律環(huán)境指標是針對各地區(qū)的法律環(huán)境指標而不是針對上市公司自身的法律環(huán)境指標，法律環(huán)境好的同時意味著該地區(qū)注冊會計師審計失敗遭到投資者集體抱團訴訟的概率大，同時各部門的監(jiān)管不僅嚴格而且限制條件多，因此事務所會收取更多的內部控制審計費用以此作為彌補內控審計失敗所產生的損失（即使審計師已經按照職業(yè)要求合理進行了所有的審計工作）。最后，本文檢驗了違規(guī)與訴訟仲裁的次數(shù)對內部控制審計費用影響，研究發(fā)現(xiàn)，違規(guī)與訴訟仲裁的次數(shù)與內部控制審計費用正相關，次數(shù)越多，其內部控制審計費用越高，這是因為違規(guī)的上市公司由于已經違規(guī)，必然成為各部門及公眾嚴厲監(jiān)管的對象，兩者的存在使得注冊會計師面臨的風險更大，為了降低風險將會收取更高費用。
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參考文獻(略)

本文編號：106418