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倫理學視角的會計信息失真分析

發(fā)布日期： 2012-03-12 發(fā)布：  

  2009年第4期目錄       本期共收錄文章20篇

　　摘要：進入20世紀以來會計信息失真現(xiàn)象愈演愈烈，已經(jīng)嚴重影響到社會的正常發(fā)展。社會各界紛紛對其進行思考，以求尋找到合適的途徑對其進行治理。本文從倫理學的視角對會計信息失真問題進行了分析，并在此基礎上提出了會計倫理框架建設的基本思路。
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　　關鍵詞：會計倫理學　會計信息　道德
　　
　　近年來會計信息失真現(xiàn)象愈演愈烈。2001年的“安然事件”更是引起了會計界的“大地震”，而隨后的凱馬特、世界通信、施樂、環(huán)球電信等著名跨國公司的會計丑聞被陸續(xù)揭露更是引發(fā)了人們對會計信息失真現(xiàn)象的關注(李志斌，2006)。針對此情況，各國紛紛致力于完善會計法規(guī)體系，從完善會計法規(guī)體系的角度來治理和防范會計信息失真，但這并未從根本上解決這一問題。本文運用倫理學理論，從倫理學的視角對會計信息失真問題進行了分析，并提出了會計倫理框架建設的基本思路。
　　
　　一、會計倫理學概述
　　
　　企業(yè)會計人員對企業(yè)的財務狀況和其他經(jīng)濟活動，要系統(tǒng)地加以記錄、計算和匯總，并分析解釋其結果。企業(yè)會計要將會計信息提供給廣大用戶，這其中既包括企業(yè)的管理者、投資者、債權人，還包括政府機構等。如果不是由于會計人員業(yè)務水平問題而導致會計信息失真，而是因為主觀上的原因或者其他方面的因素而導致出現(xiàn)會計信息失真，，這就不是業(yè)務技術方面的問題，而是典型的倫理問題。倫理問題往往同某些企業(yè)領導人或者會計人員的品質不良有關，同謀取小集團或個人利益的腐敗現(xiàn)象有關。從近幾年發(fā)現(xiàn)的問題看，會計信息失真首要的是會計職業(yè)道德問題，而專業(yè)技術問題則處于相對次要的地位。
　　(一)會計倫理學的涵義　會計倫理學是會計學和倫理學相結合的一門新興的邊緣科學，更確切地講是將倫理學的一些基本原則、理論、規(guī)范應用于道德實踐領域的一門應用倫理學分支，同時還涉及哲學、美學、心理學、社會學等學科的知識，具有較大的綜合性。會計倫理學將長期以來會計活動中的道德現(xiàn)象理論化、系統(tǒng)化，既是會計人員衡量自身道德價值的尺度，又是調(diào)節(jié)會計人員職業(yè)道德行為的科學(葉陳剛等，2005)。相比會計法律及其他規(guī)范形式，會計倫理具有其獨特優(yōu)勢，一般而言，法律規(guī)范只限制了會計行為應當遵守的下限，而會計倫理卻能從道德、信念、品行等更為本質和深刻層次來影響并提高會計人員的素質，塑造會計人員的良好道德品質，進而從根本上遏制會計信息失真現(xiàn)象的出現(xiàn)。
　　(二)會計倫理學引入的必要性分析　眾所周知，會計人員的良好職業(yè)道德不僅有助于增進本職業(yè)內(nèi)部的團隊效率，鼓勵公平性競爭，克服內(nèi)部成員搭便車等不良行為，降低本職業(yè)的生產(chǎn)成本，提高行業(yè)效率，而且其所倡導的正直、公允、客觀等道德行為觀念也有助于在與職業(yè)外部集團的合作與交往中減少推委、猜疑與設防，降低談判、簽約、審計等交易成本，這是會計職業(yè)道德所具有的重要經(jīng)濟功能。因此，會計倫理是會計人員就“執(zhí)業(yè)信譽和質量”所做出的公開承諾，也是取得外部信任、樹立會計職業(yè)形象，保持生存及競爭能力的重要手段(仇俊林，2006)。利益和道德的關系問題歷來就是倫理學必須解決的基本問題。從一定意義上講，目前我國市場經(jīng)濟也是一種道德經(jīng)濟，道德在市場經(jīng)濟中有著特別重要的作用。尤其是加入WTO以來，為了提高我國產(chǎn)品的國際競爭力，提供真實的會計信息顯得尤為重要。如果會計信息失真，即會計人員提供虛假會計信息，將造成會計信息不對稱，這樣可以使部分單位或個人獲得某些利益，然而這些利益都是在失去道德監(jiān)督條件下的虛假利益，會導致會計人員或授意造假人員道德品質的喪失，最終使企業(yè)喪失社會信譽，甚至國際信譽，從而引發(fā)更大損失。因此，要解決利益和道德關系，使企業(yè)得到長遠利益就要弘揚會計誠信。這就為倫理學基本問題的有效解決提供了一條經(jīng)濟學的新途徑(李承宗，2006)。
　　
　　二、會計信息失真的倫理學原因分析
　　
　　倫理是指人們處理相互關系時遵循的各種道德準則和規(guī)范，是由于和他人交往的迫切需要才產(chǎn)生的。會計倫理道德是指依靠社會輿論、傳統(tǒng)習慣和會計行為主體的內(nèi)心信念，以善惡評價的方式調(diào)整會計各關系人之間相互的會計行為準則和規(guī)范的總和，是維持和協(xié)調(diào)會計各關系人之間共同利益和共同需要的一種結果。筆者認為，從倫理學的角度來看，造成會計信息失真的原因主要有：
　　(一)行政模式與職業(yè)道德存在潛在沖突。由于我國現(xiàn)行會計制度體系中確實存在不合理之處，同時，由于某些地方政府和管理部門參與市場運行，使得會計制度未得到有效執(zhí)行。目前，地方政府在對待會計信息發(fā)布的問題上存在兩面性：一方面地方政府要行使其監(jiān)管職責，有發(fā)現(xiàn)和制止任何舞弊行為的義務；另一方面，作為地方政府也有其地方利益，地方官員的升遷機制常與地方經(jīng)濟是否有良好發(fā)展具有直接關系。因此，有些地方政府仍不能擺脫計劃經(jīng)濟的思維模式，對會計服務市場進行過多干預。一些地方政府出于地方保護的需要，直接以行政手段干預正常市場行為，嚴重擾亂了會計服務市場的秩序。而會計行為主體的意識中都有關于會計制度體系公平或公正與否的評判，如果經(jīng)過評價以后認為存在不公正行為，或者存在危害其利益的行為，他們就會違背會計制度體系的根本道德原則，不履行會計制度體系所提出的道德倫理要求(彭蘭香，2002)。即當行政部門的干預與職業(yè)道德發(fā)生沖突的時候，出于對不公正現(xiàn)象的屈服或對自身利益的保護，會計人員有可能違背其職業(yè)道德。另外從外部監(jiān)督的角度來看，政府監(jiān)管的力度不夠，角度不正，國家審計力量不足，監(jiān)督落實不到位，社會審計制度不完善等因素也在一定程度上減輕了會計從業(yè)人員發(fā)布虛假信息的成本，從而也助長了會計信息失真之風。
　　(二)企業(yè)管理模式與職業(yè)道德存在潛在沖突 目前部分企業(yè)存在內(nèi)部管理混亂，財務收支失控的問題，會計基礎工作薄弱，未接國家統(tǒng)一的會計制度進行相關會計處理，沒有形成正常的會計工作秩序。其原因既有企業(yè)對建立內(nèi)部控制制度經(jīng)驗不足或有關內(nèi)部控制制度的內(nèi)容不夠合理，同時更多情況下是企業(yè)有章不循，使內(nèi)部控制制度流于形式，失去了其應有的權威性。此外，我國傳統(tǒng)文化是一種v2"家長制”為特征的家族中心主義文化，由此衍生出來的是波及全社會的等級關系：一方面強調(diào)個體對群體的依附和認同，另一方面強調(diào)嚴格的等級次序。因此，在我國會計人員管理體制中，企業(yè)會計人員是在企業(yè)負責人的領導下進行工作的，會計人員的工資、福利等個人利益隸屬于企業(yè)，甚至可以說會計人員的飯碗是完全掌握在企業(yè)負責人手中的(王合喜、董紅星，2004)。在這種情況下，企業(yè)領導者的“權威性”將會大于會計法規(guī)和職業(yè)道德的“權威性”，所以，會計人員除了要按照《會計法》匯報企業(yè)的經(jīng)營效果外，還要按照企業(yè)領導人的授意對企業(yè)的會計信息進行適當“修飾”，以確保企業(yè)獲得更多的利益。據(jù)報道，在對1200名人員進行的一次調(diào)查中顯示，當單位負責人授意會計人員提供虛假會計信息，會計人員是否遵守會計職業(yè)道德時，僅有16.87％的會計人員認為應該做到堅持原則；21.86％的會計人員認為應直接按單位負責人的意見辦；61.27％的會計人員認為應作適當技術處理，按單位負責人的意見辦(張莉，2006)。因此，會計人員有時為了自身生存利益而違背會計制度體系所提出的道德倫理要求，從某種意義上

來講是一種無奈的選擇。
　　綜上所述，筆者認為造成會計信息失真現(xiàn)象的根本原因在于道德的違約成本和違約收益的差異過大。按照經(jīng)濟學的分析方法，會計人員的職業(yè)道德水平取決于違約成本和違約收益的比較。會計造假給地方政府帶來的可能收益主要是GDP在“數(shù)值”上的提升，政績的提高；給企業(yè)帶來的可能收益主要是獲得新的資金投入，逃避稅收；給企業(yè)經(jīng)營者帶來的可能收益主要是提升外在形象、獲得晉升等；給內(nèi)部會計人員帶來的可能收益是提高收入和保住職位。而會計造假的可能成本包括經(jīng)濟成本、責任成本、心理成本和道德成本(毛柏林，2001)：經(jīng)濟成本是責任主體因會計造假暴露后而受到的各種經(jīng)濟處罰或經(jīng)濟制裁，如罰款、賠償?shù)�；責任成本指各責任主體提供虛假會計信息被發(fā)現(xiàn)后，要承擔的行政責任、刑事責任及民事賠償責任；心理成本指責任主體擔心造假被發(fā)現(xiàn)及受到處罰的成本；道德成本指各責任主體在提供虛假會計信息后所要承擔的道德風險與代價，如毀壞職業(yè)界的道德聲譽、受到道德記過或制裁等。根據(jù)收益與成本分析，會計行為相關主體選擇如實披露還是違規(guī)操作，取決于對造假收益與成本的權衡，而收益與成本又與會計市場對會計造假查處概率與懲處力度相關。如果制造虛假會計信息能給行為人帶來巨大的收益而不用付出相應的成本，或所付成本小于收益，那么違規(guī)操作就成為“合理”選擇，而這正是我國目前會計信息失真的癥結所在。
　　
　　三、會計倫理框架構建
　　
　　人類社會生活及其秩序的建立必定要借助一定規(guī)則，從人類早期開始就存在著兩種不同的規(guī)則：一種是通過對不服從的懲罰威脅來維護。如現(xiàn)代法律體系、國家管理系統(tǒng)、契約關系等等；一種是依賴于對規(guī)則的尊重、負罪感或自省來維護，如意識形態(tài)、倫理道德等。前者是硬規(guī)則，后者是軟規(guī)則，沒有軟規(guī)則的支持，硬規(guī)則如同無本之木，無源之水，倫理道德就屬于軟規(guī)則。因此，在構建會計倫理框架的時候，應該要從軟，硬兩個方面同時入手，不可有所偏頗。筆者認為，具體可考慮從以下方面開展：
　　(一)完善會計信息系統(tǒng)的行政監(jiān)督機制 目前我國對會計領域有權進行監(jiān)督的部門很多，其中既有代表國家行使權利的財政部門，也有國務院財政部門的派出機構和縣級以上人民政府的財政部門。此外，審計、稅務、銀行、證券管理、保險監(jiān)督等部門依法也有監(jiān)督權，但沒有明確規(guī)定哪一部門對會計工作進行具體監(jiān)督。同時由于改革開放以來，我國實行政企分開的政策，行政部門擔心過多干預企業(yè)而影響企業(yè)經(jīng)濟活動，疏于對于會計信息真?zhèn)芜M行監(jiān)督。因此，要有效制止會計信息失真，應建立起權威的監(jiān)管機構，各監(jiān)管機構之間應合理分工，界定權責，有效監(jiān)督法律、法規(guī)及制度的建立和執(zhí)行，使會計信息質量的監(jiān)督和檢查形成規(guī)范。財政、稅務、審計、人民銀行、證券監(jiān)管、保險等部門，都要依法對單位會計資料實施監(jiān)督檢查。各有關部門在實施監(jiān)督檢查過程中要避免權責交叉、重復查帳。此外，應該改變國家審計受制于行政，審計處理難的現(xiàn)狀，提高國家審計的獨立性和權威性。國家審計應實行審計署垂直領導，可行的話，應隸屬于立法機關即全國人民代表大會常務委員會，以更好發(fā)揮其審計監(jiān)督作用。同時，各級政府要切實轉變政府職能，減少地方保護，提高政府信譽度。將誠信作為各地區(qū)、各部門考核的政績指標，在健全法律環(huán)境的基礎上，使得各級政府和主管部門明確其職權和責任所在，盡量避免出現(xiàn)行政干預市場運行的現(xiàn)象，使得各個市場主體都能按照市場經(jīng)濟固有的規(guī)律進行運作。只有加強對會計誠信的各級監(jiān)督管理，以及對監(jiān)管機構的監(jiān)督，才能避免“地方保護主義”對會計誠信的污染。
　　(二)完善公司治理結構，提高會計信息質量　有調(diào)查顯示，當前普遍發(fā)生會計信息失真問題，大部分會計人員不是主觀故意的，如果沒有遇到授意、指使、強令，會計人員是不會主動制造虛假會計信息的。所以，公司的內(nèi)部控制制度是防范虛假經(jīng)濟行為的首道防線，這道防線是否健全且運行有效，對于公司最終對外披露的信息是否客觀真實至關重要。而加強公司各會計相關行為主體之間的利益制衡，也是防范會計造假的有效措施之一，這需要通過完善公司治理結構來實現(xiàn)。公司治理分為內(nèi)部治理與外部治理，內(nèi)部公司治理是實現(xiàn)董事會、監(jiān)事會與經(jīng)理之間的相互制衡與相互監(jiān)督，防止內(nèi)部人員控制會計信息的發(fā)布；外部公司治理則是通過改進和完善企業(yè)外部相關制度環(huán)境而實現(xiàn)對公司內(nèi)部相關行為人(如經(jīng)理人、控股股東等)的制衡與監(jiān)督。通過加強這種制衡與監(jiān)督，使得企業(yè)的會計人員具有相對獨立的地位。具體措施如，健全公司的股東會，董事會、監(jiān)事會及獨立董事職能，加強監(jiān)事會、獨立董事會作用的發(fā)揮，建立公司內(nèi)部由董事會直接領導的審計委員會，完善決策程序和議事規(guī)則，強化董事的誠信勤勉義務和責任追究，建立激勵約束機制，強化信息披露，增加公司的透明度，杜絕內(nèi)部人控制的現(xiàn)象。同時，還應該科學合理的設置會計機構，健全會計核算制度，建立內(nèi)部監(jiān)督控制制度、會計管理制度，從制度上加強對公司管理層的監(jiān)督管理，從而使得管理層做到對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責。
　　(三)提高職業(yè)道德的違規(guī)成本，降低職業(yè)道德的違規(guī)收益　本文認為可以從以下方面著手：(1)提高會計從業(yè)人員的職業(yè)道德素質。一是加強會計從業(yè)人員的職業(yè)道德教育和法制教育，通過職業(yè)道德教育和法制教育提高會計人員違背職業(yè)道德的心理代價，從而間接提高其潛在違約成本。二是發(fā)揮社會輿論的導向作用。通過不斷抨擊違反職業(yè)道德的行為，表彰遵守職業(yè)道德的模范行為，使得廣大會計從業(yè)人員產(chǎn)生對遵守職業(yè)道德的心理認同感。這樣不僅可以在心理上增加會計從業(yè)人員遵守職業(yè)道德的歸屬感，而且還提高了會計從業(yè)人員潛在的守約收益。事實上，由于會計從業(yè)人員的職業(yè)道德教育能夠為整個社會的道德水平提高做出貢獻，因此會計人員的行為具有很大的輻射功能，其遵守職業(yè)道德與否會牽涉經(jīng)濟、社會等很多部門的道德水平。但目前我國的會計職業(yè)道德體系內(nèi)律有余，外律不足；多強調(diào)主觀道德，而較少強化客觀道德。會計道德規(guī)范比較空泛、模糊，針對性和可操作性不強。比如我國會計職業(yè)道德的基本原則為：為民理財原則、廉潔奉公原則、集體主義原則。會計職業(yè)道德規(guī)范的內(nèi)容為：愛崗敬業(yè)、誠實守信、廉潔自律、客觀公正、堅持原則、提高技能、參與管理、強化服務等八項內(nèi)容。這些主觀性的道德要求如何轉化為會計實踐中可操作性的規(guī)章制度，即可以加以客觀遵循的職業(yè)道德準則，從而將會計職業(yè)道德的原則性與可操作性有機結合起來，是目前亟待解決的問題。只有這樣，才能有效發(fā)揮并強化會計職業(yè)道德的規(guī)范、約束效力。這方面我們可以借鑒西方發(fā)達國家的經(jīng)驗，建立具有我國特色的可操作性的會計職業(yè)道德規(guī)范體系；(2)完善相關會計法制環(huán)境建設。法制環(huán)境建設是當前會計道德環(huán)境建設的主要內(nèi)容之一，法制建設和道德建設相輔相成，兩者缺一不可。任何社會當其道德風尚好時對法律的規(guī)范約束作用的需求就小，而當其道德風尚不好時對法律的規(guī)范約束作用的需求就會大。當前，由于人們的思想意識受到一定程度的沖擊，道德意識減弱，出現(xiàn)了一些違法亂紀和不講職業(yè)道德的行為，杜絕和根治敗德行為僅靠道德的約束是不夠的，還需要法律的約束，要“法治”與“德治”并重。從成本――收益的角度來看，要減少乃至消除會計信息失真現(xiàn)象，既需要提高相關人員的違約成本，還需要降低相關人員的違約收益。如果提高職業(yè)道德素質是提高違約成本，那么加強法制建設則是降低違約收益。因為會計信息失真的違約收益主要來源于會計信息失真的受益者，如說某些個人，企業(yè)或者政府部門。筆者認為，這正是目前會計信息失真現(xiàn)象的源頭所在。目前，我國相關法律所存在的問題主要在于對會計造假等違法行為的懲治力度不夠，未發(fā)揮足夠的震懾和防范作用。因此，我國會計信息失真行為的收益容易超出，甚至遠大于其成本。只有通過加強法制建設，使得這些受益者從失真的會計信息中獲取的非法收益大幅度減少，乃至得不償失，那么他們就沒有對虛假會計信息的需求，從而會計信息失真現(xiàn)象也會逐步得到遏制。
　　綜上所述，會計信息失真現(xiàn)象的出現(xiàn)除與會計人員的道德水平低下有關以外，還受整個社會的道德水平的影響，受到一定社會的政治、經(jīng)濟、文化發(fā)展水平的制約。會計信息失真不僅是會計人員單方面的事情，作為一種社會現(xiàn)象，可以將其歸結為地方保護主義和法律制裁的軟弱，但就每一個參與者來講，其在道德上都有不可推卸的責任。因此，除了會計從業(yè)人員以外，對于會計信息有直接或間接干預能力的工作人員來講，對其進行職業(yè)道德教育都是必要的，要求其遵守一定的職業(yè)道德都是必須的。因此，制止會計信息失真現(xiàn)象的繼續(xù)蔓延是長期的艱巨工程，需要社會各個方面的共同進步。
　　
　　(編輯　劉　姍)

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本文編號：176174